Utvrđena vrednost poreske osnovice obavezuje poreski organ u svim postupcima

Ustavni sud na sednici održanoj 6. oktobra 2016. godine, doneo je Odluku broj Už-3456/2013, koja je objavljena u „Sl. glasniku RS“, br. 94/2016 od 24. novembra 2016. god.

U ovoj odluci zauzet je stav da utvrđena vrednost poreske osnovice obavezuje poreski organ u svim postupcima.

Naime, Z. L. iz Inđije je, 30. aprila 2013. godine, Ustavnom sudu podneo ustavnu žalbu protiv rešenja Ministarstva finansija – Poreska uprava – Regionalni centar Novi Sad – Filijala Inđija broj 344-438-175/2008-10 od 25. februara 2010. godine, rešenja Ministarstva finansija – Poreska uprava – Regionalni centar Novi Sad broj 438-93/2010 od 30. maja 2010. godine i presude Upravnog suda U. 24758/10 od 19. oktobra 2012. godine, zbog povrede prava na pravično suđenje iz člana 32. stav 1. Ustava Republike Srbije i prava na jednaku zaštitu prava iz člana 36. stav 1. Ustava.

Prema Ustavnom sudu za odlučivanje o ovoj ustavnoj žalbi od značaja su i odredbe sledećih zakona:

„Članom 27. st. 1–3. Zakona o porezima na imovinu („Službeni glasnik RS”, broj 26/01, „Službeni list SRJ”, broj 42/02 i „Službeni glasnik RS”, br. 45/02, 80/02, 135/04, 61/07 i 5/09) propisano je da je osnovica poreza na prenos apsolutnih prava ugovorena cena u trenutku nastanka poreske obaveze, ukoliko nije niža od tržišne vrednosti, da ukoliko nadležni poreski organ oceni da je ugovorena cena niža od tržišne, ima pravo da u roku od 60 dana od dana prijema poreske prijave podnete u skladu sa odredbom člana 36. stav 1. ovog zakona, odnosno od dana saznanja nadležnog poreskog organa za prenos, utvrdi poresku osnovicu u visini tržišne vrednosti, te da ako poreski organ u roku iz stava 2. ovog člana ne utvrdi poresku osnovicu u visini tržišne vrednosti, poresku osnovicu čini ugovorena cena (član 27. st. 1–3.).

Zakonom o porezu na dohodak građana („Službeni glasnik RS”, br. 24/01, 80/02, 135/04, 62/06, 65/06, 10/07, 7/08, 7/09, 31/09 i 44/09) propisano je: da se kapitalnim dobitkom smatra prihod koji obveznik ostvari prodajom, odnosno drugim prenosom uz naknadu, između ostalog, udela u imovini pravnih lica, da kapitalni dobitak predstavlja razliku između prodajne cene prava, udela, odnosno hartija od vrednosti i njihove nabavne cene usklađene prema odredbama ovog zakona (član 72. st. 1. i 5.); da se za svrhu određivanja kapitalnog dobitka, u smislu ovog zakona, prodajnom cenom smatra ugovorena cena, odnosno tržišna cena koju utvrđuje nadležni poreski organ ako oceni da je ugovorena cena niža od tržišne, a da se kao ugovorena, odnosno tržišna cena iz stava 1. ovog člana uzima cena bez poreza na prenos apsolutnih prava (član 73. st. 1. i 2.).

Između ostalog, Ustavni sud u ovoj odluci ukazuje na sledeće: porez na prenos apsolutnih prava i porez na kapitalni dobitak predstavljaju dve vrste poreza. Utvrđivanje i naplata poreza na prenos apsolutnih prava je regulisana odredbama Zakona o porezima na imovinu, a utvrđivanje i naplata poreza na kapitalni dobitak odredbama Zakona o porezu na dohodak građana. Međutim, između ove dve vrste poreza postoji višestruka pravna veza, što proizlazi iz samih odredaba navedenih zakona. Naime, osnov za vođenje ovih poreskih postupaka predstavlja isti pravni posao – ugovor kojim se vrši prodaja udela u jednom privrednom društvu. U oba slučaja poresku osnovicu čini vrednost udela koji je bio predmet prenosa, odnosno u drugom slučaju vrednost prodatog udela čini polaznu osnovu za izračunavanje razlike između prodajne i nabavne cene udela – kapitalnog dobitka, kao poreske osnovice u tom poreskom postupku. Porez na prenos apsolutnih prava se plaća uvek kada se vrši prenos prava uz naknadu, dok se porez na kapitalni dobitak plaća ako je izvršenim prenosom lice ostvarilo prihod, tako što postoji pozitivna razlika između cene po kojoj je udeo pribavljen i cene po kojoj je prodat. Iz toga se zaključuje da postupak utvrđivanja poreza na kapitalni dobitak logički sledi nakon postupka utvrđivanja poreza na prenos apsolutnih prava. Navedeno proizlazi i iz odredaba Zakona o porezu na dohodak građana, kojim je uređeno pitanje utvrđivanje i naplate poreza na kapitalni dobitak, a koji propisuje da se kao ugovorena, odnosno tržišna cena koja se koristi za svrhu određivanja kapitalnog dobitka, uzima cena bez poreza na prenos apsolutnih prava. Ukoliko je poreski organ prilikom utvrđivanja poreza na prenos apsolutnih prava za poresku osnovicu uzeo ugovorenu cenu, iz razloga što je našao da ona nije ispod tržišne cene, odnosno jer je propustio da iskoristi mogućnost da u zakonom propisanom roku utvrdi poresku osnovicu u visini tržišne vrednosti, to dalje ne daje mogućnost istom poreskom organu, da za potrebe drugog postupka, ponovo utvrđuje vrednost udela koji je bio predmet prodaje. Kada se u međusobnu vezu dovedu odredbe člana 73. st. 1. i 2. Zakona o porezu na dohodak građana sa odredbama člana 27. Zakona o porezima na imovinu, sledi da je u postupku određivanja kapitalnog dobitka poreski organ vezan vrednošću prava, udela, akcija koji su bili predmet prometa a koja je utvrđena kao osnovica poreza na prenos apsolutnih prava – ako je u organ u postupku utvrđivanja poreza na prenos apsolutnih prava sam utvrdio tržišnu cenu, nju mora uzeti kao prodajnu cenu i kod poreza na kapitalnu dobit, a ako je prvi put prihvatio ugovorenu cenu, onda ga ta odluka obavezuje i u svakom sledećem postupku, ako nije stavljena van snage. Iako ne direktno, prethodno navedeno je i u skladu sa načelom materijalne pravnosnažnosti.

Pravnosnažnost nastaje kao posledica zakonitosti i pravnog dejstva upravnog akta, jer se kroz poštovanje ovog instituta ostvaruje načelo zakonitosti. Važnost ovog svojstva upravnog akta ne ispoljava se samo u utvrđivanju načela zakonitosti, u uspostavljanju veće pravne sigurnosti, već i u potpunijoj zaštiti prava i interesa stranaka, koja se ogleda i u izvesnosti stranaka u pogledu postojanja njihovih prava i obaveza. Ukoliko je dispozitivom rešenja kojim je, nakon zakonito vođenog poreskog postupka, i koje je na snazi, utvrđen porez na prenos apsolutnih prava koji je podnosilac dužan da plati, i utvrđeno da je poreska osnovica za utvrđivanje ovog poreza cena koja je kao vrednost prodatog uloga označena u ugovoru, jer ista, po oceni istog poreskog organa nije bila niža od tržišne, to se ne može, niti iz razloga pravne sigurnosti i zaštite pravnog položaja podnosioca, ali i zaštite javnog interesa, za potrebe drugog poreskog postupka koji se nakon toga vodio, ponovo utvrđivati da li vrednost istog prodatog udela jeste ugovorena ili tržišna cena. U konkretnom slučaju, poreski organ je bio dužan da, za svrhu određivanja kapitalnog dobitka, za prodajnu cenu udela smatra ugovorenu cenu, jer je prethodno svojim pravnosnažnim rešenjem utvrdio da ugovorena cena jeste cena koja predstavlja pravu vrednost prodatog udela. Saglasno tome, postupak utvrđivanja poreza na kapitalni dobitak moguće je bilo pokrenuti i voditi samo ako je postojala razlika između ugovorene cene po kojoj je udeo nabavljen i ugovorene cene po kojoj je prodat, jer kapitalni dobitak predstavlja razliku između prodajne i nabavne cene, odnosno poreski organi, a potom sud su samo u zavisnosti od te okolnosti morali oceniti da li ima uopšte mesta vođenju ovog poreskog postupka.

Polazeći od navedenog, Ustavni sud smatra da je u osporenoj presudi Upravnog suda proizvoljno primenjeno materijalno pravo na štetu podnosioca ustavne žalbe. Imajući u vidu izneto, Ustavni sud je utvrdio da je osporenom presudom Upravnog suda U. 24758/10 od 19. oktobra 2012. godine povređeno pravo podnosioca ustavne žalbe na pravično suđenje, zajemčeno odredbom člana 32. stav 1. Ustava. Stoga je Ustavni sud, saglasno odredbi člana 89. stav 1. Zakona o Ustavnom sudu („Službeni glasnik RS”, br. 109/07, 99/11 i 18/13 – Odluka US, 40/15 – dr. zakon i 103/15), usvojio ustavnu žalbu, odlučujući kao u tački 1. izreke.

Celokupan tekst ove odluke možete pogledati u okviru programa „Propis Soft“.

Izvor: Izvod iz odluke preuzet je iz programa „Propis Soft“ – redakcija Profi Sistem Com-a.